企业所得税应纳税所得额计算
★★★税前扣除项目的标准（部分1）
★第一、工资、薪金支出——据实扣除
（1）必须是合理的工资、薪金支出。
“合理的工资、薪金”是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资、薪金制度规定实际发放给员工的工资、薪金。
（2）必须是实际发放的工资、薪金，不是计提的工资、薪金。
（3）上市公司实施股权激励计划有关企业所得税处理
①立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资、薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。
②对股权激励计划实施后需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资、薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。其中，股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。
（4）列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴，符合《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函3号）第一条规定的合理工资、薪金支出条件，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。
不能同时符合上述合理工资、薪金支出条件的福利性补贴，应作为国税函3号文件第三条规定的职工福利费，按规定计算限额税前扣除。
（5）企业年度汇算清缴结束前支付汇算年度工资薪金税前扣除。企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。
（6）企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：
①按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；
②直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
第二、★★职工福利费、工会经费、职工教育经费（三项经费）——限额扣除
（1）扣除标准：
①职工福利费——不超过工资、薪金总额14%；
②工会经费——不超过工资、薪金总额2%；
③职工教育经费——不超过工资、薪金总额2.5%；超过部分准予结转以后纳税年度扣除
（2）所得税处理过程：
①三项经费扣除标准计算：
职工福利费扣除标准=工资、薪金总额×14%
工会经费扣除标准=工资、薪金总额×2%
职工教育经费扣除标准=工资、薪金总额×2.5%
②三项经费所得税税前扣除金额确定：实际数与标准数较小的（孰低原则）。
③三项经费超标形成的纳税调整金额的确定：实际数减去标准数。
【提示】
①职工福利费和工会经费超标部分不得在本年扣除，也不得结转以后纳税年度扣除，属于永久性差异。
②职工教育经费支出超标的，是时间性差异，超标部分准予在以后纳税年度结转扣除。
新增:
③软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，根据规定，可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照工资薪金总额2.5%的比例扣除。
④核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，依据规定，可作为企业的发电成本在税前扣除。企业应将核电厂操纵员培养费与员工的职工教育经费严格区分，单独核算，员工实际发生的职工教育经费支出不得计入核电厂操纵员培养费直接扣除。
【例题·单选题】某居民企业2016年实际支出的合理工资、薪金总额为500万元，职工福利费本期发生72万元，拨缴的工会经费14万元，已经取得工会拨缴收据，实际发生职工教育经费10.5万元，该企业在计算2016年应纳税所得额时，就上述业务应调整的应纳税所得额为（ ）万元。
A.0
B.2
C.6
D.8
【答案】C
【解析】职工福利费扣除限额为500×14%=70（万元），实际发生72万元，准予扣除70万元，纳税调增2万元；工会经费扣除限额=500×2%=10（万元），实际发生14万元，准予扣除10万元，纳税调增4万元；职工教育经费扣除限额=500×2.5%=12.5（万元），实际发生10.5万元，可以据实扣除。应调增的应纳税所得额=2+4=6（万元）。
第三、保险费——据实扣除+限额扣除
保险费种类
扣除情况
基本五险一金
按规定范围和标准缴纳的准予全部扣除
补充保险（两种）
在规定范围和标准内扣除
按规定为企业缴纳的财产保险费；为特殊工种职工支付的人身安全保险费和符合规定的商业保险费
准予扣除
为一般职工或投资者支付的商业保险费
不得扣除
【相关链接】
（1）根据《企业所得税法》的规定，准予在税前扣除的补充养老保险费和补充医疗保险费，限于在国务院财政、税务主管部门规定的标准和范围内，超过规定标准和范围的部分，不允许税前扣除。
（2）纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的商业保险，不得税前扣除（特殊工种职工除外）。而且，在支付时应代扣代缴个人所得税。
【例题·多选题】企业缴纳的下列保险金可以在税前直接扣除的有（ ）。
A.按照国家规定的标准，为特殊工种的职工支付的人身安全保险费
B.为没有工作的董事长夫人缴纳的社会保险费用
C.为投资者或者职工支付的商业保险费
D.按照国家规定的标准，为董事长缴纳的补充养老保险金
【答案】AD
【解析】选项BC均不得税前扣除。
★★第四、利息费用——限额扣除
扣除类型
范围
扣除标准
据实扣除
①非金融企业向金融企业借款的利息支出
②金融企业的各项存款利息支出
③金融企业的同业拆借利息支出
④企业经批准发行债券的利息支出
按实际发生数扣除
限额比例扣除
①非金融企业向非金融企业借款的利息支出
②支付给符合条件的无关联关系的自然人的利息支出
借款本金×金融企业同期同类贷款利率×借款时间
限定比例和限定基数扣除
①支付给关联方的利息支出
②支付给股东或其他与企业有关联关系的自然人的利息支出
不超过比例（2:1或5:1）的借款金额×金融企业同期同类贷款利率×借款时间
不得一次性扣除
资本化利息支出
按照计提的折旧或摊销分期扣除
【例题·单选题】某公司2016年度实现会计利润总额25.36万元。经某注册会计师审核，“财务费用”账户中列支有两笔利息费用：向银行借入生产用资金200万元，借款期限6个月，支付借款利息5万元；经过批准向本企业职工借入生产用资金60万元（有借款合同，与向银行借款期限相同），支付借款利息2.5万元。不考虑其他调整项目因素，该公司2016年度的应纳税所得额为（ ）万元。
A.21.86
B.26.36
C.30.36
D.33.36
【答案】B
【解析】银行借款年利率=5×2÷200×100%=5%；向本企业职工借入生产用资金60万元，允许扣除的借款利息费用限额=60×5%×6÷12=1.5（万元），而实际支付借款利息2.5万元，可以在税前扣除1.5万元；应纳税所得额=25.36+（2.5-1.5）=26.36（万元）。
【例题·单选题】某企业注册资本为3000万元。2016年按同期金融机构贷款利率从其关联方借款6800万元，发生借款利息408万元。该企业在计算企业所得税应纳税所得额时，准予扣除的利息金额为（ ）。
A.408万元
B.360万元
C.180万元
D.90万元
【答案】B
【解析】根据规定，企业实际支付给关联方的利息支出，除另有规定外，按其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例进行扣除，除金融企业外的其他企业的扣除比例为2：1。该企业的注册资本为3000万元，关联方债权性投资不应超过3000×2=6000（万元），现借款6800万元，准予扣除的利息金额是6000万元产生的利息，借款利率=408÷6800=0.06，则可以税前扣除的利息金额为6000×0.06=360（万元）。
【例题·多选题】企业发生的下列利息支出，可以在当年企业所得税税前据实扣除的有（ ）。
A.支付给关联企业的利息支出
B.支付给金融机构用于不动产在建工程的贷款利息支出
C.经批准发行的企业债券利息支出
D.向银行借款用于生产经营的借款利息支出
【答案】CD
【解析】选项A：支付给关联企业的利息支出按照不超过规定比例和规定利率计算的部分准予扣除；选项B：支付给金融机构用于不动产在建工程的贷款利息支出计入在建工程成本，分期扣除。
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